El régimen fiscal vigente permite al Estado venezolano capturar la mayoría de las ganancias en los proyectos petroleros, usualmente por encima de las de otras naciones. Esta participación fiscal del Estado de fuente tributaria y patrimonial es lo que se conoce en la literatura comparada con la denominación de «government take«.

En Venezuela la tasa de regalía es del treinta por ciento en los proyectos de explotación de hidrocarburos líquidos y gas natural asociado, aunque la Ley Orgánica de Hidrocarburos[1] establece la posibilidad de reducirla hasta un veinte por ciento en proyectos relacionados con yacimientos extrapesados y maduros. Además, los proyectos aguas arriba e integrados son objeto de un impuesto sobre la renta del cincuenta por ciento, de conformidad con la Ley de Impuesto sobre la Renta[2]. Lo anterior sin contar con el resto de los impuestos, tasas, contribuciones especiales y otras exacciones sobre los ingresos de las empresas operadoras.

La Ley que Crea la Contribución Especial por Precios Extraordinarios y Precios Exorbitantes en el Mercado Internacional de Hidrocarburos de 2013[3] (la “Ley de Contribución Especial”) introduce un elemento adicional en el “government take”, luego de su promulgación en Venezuela en 2008 y sus reformas 2011 y 2012. Como veremos más adelante este instrumento normativo está dirigido a gravar las actividades relacionadas con los hidrocarburos líquidos (petróleo crudo) solamente.

En la industria petrolera mundial se conoce como impuesto sobre las ganancias súbitas, impuesto sobre las ganancias extraordinarias o “windfall profit tax”, con lo cual este tributo no es algo que se circunscriba exclusivamente a Venezuela. A raíz del enfrentamiento bélico en el este de Europa y la paralización del funcionamiento del gasoducto Nord Stream 1 entre Rusia y Europa, el Reino Unido y más de una decena de países de la Unión Europea han sancionado recientemente Leyes impositivas sobre las ganancias extraordinarias derivadas de los beneficios de las empresas petroleras y gasíferas, y también sobre los ingresos derivados del aumento de los costos de la electricidad. La Comisión Europea ha calificado a este tributo como una contribución por solidaridad, lo que ha traído como consecuencia que al menos una de las grandes corporaciones multinacionales de la energía haya iniciado acciones a finales de 2022 cuestionando su legalidad. En este lado del Atlántico, en el Congreso de los Estados Unidos se ha intentado infructuosamente aprobar un impuesto similar en los últimos tiempos, si bien ya estuvo vigente en ese país en la década de los ochenta del siglo XX y durante la Primera y Segunda Guerra Mundial, al menos.

En este ensayo no pretendemos abarcar en su integridad el análisis de la Ley de Contribución Especial y sus efectos. Sin embargo, esta legislación es vital para entender el esquema de participación fiscal del Estado venezolano en los tiempos actuales de altos precios internacionales del petróleo y lo que ello puede significar en la captación de nuevas inversiones privadas para la industria.

La contribución especial en la legislación venezolana y el objeto de la Ley de Contribución Especial

El Código Orgánico Tributario[4] clasifica los tributos en impuestos, tasas y contribuciones especiales, al punto que distingue entre contribuciones especiales de mejoras, de seguridad social y otras. En teoría, las contribuciones especiales son los tributos que se generan por una actividad específica del Estado, a través de la recaudación de recursos para ser destinados a grupos o sectores específicos de la sociedad.

Ahora bien, el hecho generador de la contribución especial en la Ley de Contribución Especial no está relacionado con una actividad estatal, ya que tiene su origen en los mayores precios del petróleo y no en una actividad determinada. En tal sentido, el tributo contemplado en la Ley de Contribución Especial es a nuestro parecer un impuesto y no una contribución especial, en razón de que se trata de una obligación pecuniaria derivada de un hecho económico sin que se contemple una contraprestación a cargo del Estado venezolano.    

Los fondos a los que ingresan estas contribuciones especiales son generalmente definidos como fondos parafiscales, con la particularidad de que son recaudados y administrados de forma separada de la Tesorería Nacional. En el caso de la Ley de Contribución Especial, los recursos recaudados son administrados por el Fondo de Desarrollo Nacional, S.A. (Fonden), sociedad mercantil de capital público, creada en 2005, adscrita al Ministerio del Poder Popular de Economía, Finanzas y Comercio Exterior. De esta forma, el Fonden recibe y administra divisas excedentarias originadas de la renta petrolera, sin necesidad de la intervención del Banco Central de Venezuela.

Por otro lado, el destino de los recursos obtenidos por las llamadas ganancias súbitas petroleras es bastante amplio y probablemente impreciso. En efecto, la Ley de Contribución Especial establece que los recursos obtenidos de las contribuciones especiales se utilizarán, preferentemente, para garantizar el financiamiento de las grandes misiones del Ejecutivo Nacional, así como en proyectos de infraestructura, vialidad, salud, educación, comunicaciones, agricultura, alimentos, y en general, para el desarrollo del sector productivo nacional.

Los tributos y los sujetos pasivos en la Ley de Contribución Especial

La Ley de Contribución Especial contempla una contribución especial sobre precios extraordinarios y otra sobre precios exorbitantes. Los sujetos pasivos de las contribuciones son los exportadores de hidrocarburos líquidos, naturales y mejorados, así como productos derivados. Igualmente son sujetos pasivos las empresas mixtas que vendan hidrocarburos líquidos, naturales y mejorados, así como productos derivados, a Petróleos de Venezuela, S.A. (PDVSA) y sus empresas filiales.

El precio extraordinario es aquel cuyo promedio mensual de las cotizaciones internacionales de la cesta de hidrocarburos líquidos venezolanos, sea mayor al precio establecido en la Ley de Presupuesto de la Nación en cada ejercicio fiscal, pero igual o inferior a ochenta dólares por barril. Cuando el promedio mensual de las cotizaciones internacionales de la cesta de hidrocarburos líquidos venezolanos sea mayor al precio establecido en la Ley de Presupuesto de la Nación, pero igual o inferior a ochenta dólares por barril, la alícuota aplicable será del veinte por ciento sobre la diferencia entre ambos precios. Desafortunadamente no tenemos conocimiento del precio del barril previsto en la Ley de Presupuesto de la Nación para los ejercicios fiscales 2022 y 2023.

El precio exorbitante es aquel cuyo promedio mensual de las cotizaciones internacionales de la cesta de hidrocarburos líquidos venezolanos, sea mayor a ochenta dólares por barril. La alícuota aplicable a la contribución por precio exorbitante tiene varios tramos, a saber: (i) Precios exorbitantes mayores a ochenta dólares por barril, pero inferiores a cien dólares, se le aplicará una alícuota equivalente a ochenta por ciento del monto total de la diferencia entre ambos precios; (ii) Precios exorbitantes mayores o iguales a cien dólares por barril, pero inferiores a ciento diez dólares por barril, se aplicará una alícuota equivalente al noventa por ciento del monto total de la diferencia entre ambos precios; y (iii) Precios exorbitantes iguales o mayores a ciento diez dólares por barril, se aplicará una alícuota equivalente al noventa y cinco por ciento del monto total de la diferencia entre ambos precios.

Es importante mencionar que la Ley de Contribución Especial establece el tope máximo de ochenta dólares del precio del barril, a los fines del cálculo y liquidación de las regalías, impuesto de extracción e impuesto de registro de exportación consagrados en la Ley Orgánica de Hidrocarburos. En nuestro concepto, esta disposición de la Ley de Contribución Especial pudiere considerarse que está en contravención a la normativa especial sobre impuestos y regalías prevista en la Ley Orgánica de Hidrocarburos, siendo además que se trata de una Ley orgánica de mayor jerarquía que la primera.

La exención y la exoneración de la contribución especial

La Ley de Contribución Especial prevé una exención a favor de ciertos sujetos pasivos de dicho tributo, aunque debe tramitarse ante el Ministerio del Poder Popular de Petróleo para su otorgamiento. Dicha Ley establece los supuestos en los cuales las empresas mixtas pueden calificar para la exención, a saber: (i) Aquellos que ocurran como consecuencia de la ejecución de proyectos de nuevos desarrollos de yacimientos; (ii) Aquellos relacionados con volúmenes asociados a los proyectos de recuperación mejorada; o (iii) Aquellos relacionados con proyectos de remediación de producción. A nuestra entender esta exención no es aplicable a las empresas filiales cien por ciento propiedad de PDVSA. Adicionalmente, la Ley de Contribución Especial establece una exención en lo que respecta a las exportaciones de hidrocarburos en cumplimiento de convenios internacionales de cooperación o financiamiento.

Por otra parte, el Ejecutivo Nacional queda expresamente facultado por la Ley de Contribución Especial para decretar exoneraciones parciales o totales en el marco de sus políticas económicas y sus decisiones en materia de cooperación internacional. Recordemos que de conformidad con la normativa del Código Orgánico Tributario la exención es declarada por una Ley formal, mientras que la exoneración es una prerrogativa del Poder Ejecutivo. No obstante, no conocemos en la práctica de ningún caso en que se haya otorgado una calificación de exención por el Ministerio. En lo que la respecta a la exoneración, de ocurrir, tendría que ser publicada en la Gaceta Oficial por su condición de acto administrativo de efectos generales.

A los fines de la exención prevista en la Ley de Contribución Especial, el Ministerio del Poder Popular de Petróleo dictó la Resolución N° 049 de 2018[5] mediante la cual fijó los parámetros para la solicitud de la exención del pago de la contribución especial por precios extraordinarios y precios exorbitantes en el mercado internacional de hidrocarburos.

La citada Resolución igualmente prevé que sobre los volúmenes de hidrocarburos declarados como exentos del pago de la contribución especial, se calculará y liquidará la regalía, el impuesto de extracción y el impuesto de registro de exportación, de conformidad con las disposiciones de la Ley Orgánica de Hidrocarburos.

Conclusiones

El esquema de participación fiscal del Estado venezolano en la renta petrolera está compuesto por ingresos de fuente patrimonial e ingresos de fuente tributaria, cuyo fundamento es un complejo entramado jurídico.

La Ley de Contribución Especial es sólo el último eslabón de un régimen fiscal poco flexible de alta presión sobre los contribuyentes que no toma en cuenta las cuantiosas inversiones que se requiere realizar en el país para relanzar la industria petrolera y aumentar la producción, aún cuando esta Ley establece mecanismos de exención y exoneración que pudieran ser puestos en práctica.

En nuestra evaluación no encontramos ningún indicio de verdadera significación que nos permita concluir que el Estado venezolano dejará de ser un Estado rentista petrolero, al menos en el mediano plazo, más cuando el mercado mundial energético se mueve en la actualidad en un escenario de altos precios.

En este contexto la presión fiscal sobre los inversionistas privados y las propias empresas del Estado debiera reducirse, si en definitiva el objetivo es aprovechar el resurgimiento del mercado de los hidrocarburos, en medio de las fuertes y justificadas acciones relacionadas con la transición energética y el cambio climático. Por tales motivos, debieran promulgarse reformas al marco regulatorio que establezcan una disminución de las cargas fiscales y un aumento de los incentivos fiscales para los inversionistas. A no dudarlo, el inversionista analiza el posible impacto del régimen fiscal al momento de decidir realizar una nueva inversión.

En resumen, pudiera efectivamente concluirse que el Estado venezolano persigue que su renta aumente mediante instrumentos legislativos como la Ley de Contribución Especial, a pesar de que constituye un desincentivo para la inversión privada en los tiempos que corren. Recordemos que el capital petrolero siempre se ha movido a las jurisdicciones donde exista un marco jurídico estable y claro que garantice un retorno de las inversiones, entre otras condiciones de peso, no sólo los recursos geológicos.

[1] Gaceta Oficial N° 38.493 de 4 de agosto de 2006.

[2] Gaceta Oficial N° 6.210 extraordinario de 30 de diciembre de 2015.

[3] Gaceta Oficial N° 40.114 de 20 de febrero de 2013.

[4] Gaceta Oficial N° 6.507 extraordinario de 29 de enero de 2020.

[5] Gaceta Oficial N° 41.434 de 6 de julio de 2018.